La tributación internacional es el estudio o la determinación de los impuestos que gravan a una persona o empresa conforme a las leyes tributarias de distintos países o a los aspectos internacionales de las leyes tributarias de un país en particular, según sea el caso. Los gobiernos suelen limitar el alcance de sus impuestos sobre la renta de alguna manera territorialmente o prevén compensaciones a los impuestos relacionados con los ingresos extraterritoriales . La forma de limitación generalmente adopta la forma de un sistema territorial, basado en la residencia o excluyente. Algunos gobiernos han intentado mitigar las diferentes limitaciones de cada uno de estos tres amplios sistemas mediante la promulgación de un sistema híbrido con características de dos o más de ellos.
Muchos gobiernos gravan a las personas físicas y/o jurídicas sobre sus ingresos. Estos sistemas de tributación varían ampliamente y no existen reglas generales amplias. Estas variaciones crean la posibilidad de una doble tributación (cuando los mismos ingresos son gravados por diferentes países) y de una nula tributación (cuando los ingresos no son gravados por ningún país). Los sistemas de tributación sobre los ingresos pueden imponer impuestos únicamente sobre los ingresos locales o sobre los ingresos mundiales. Por lo general, cuando se gravan los ingresos mundiales, se prevén reducciones de impuestos o créditos extranjeros para los impuestos pagados a otras jurisdicciones . Casi universalmente se imponen límites a dichos créditos. Las corporaciones multinacionales suelen emplear especialistas en impuestos internacionales, una especialidad entre los abogados y los contadores, para reducir sus obligaciones fiscales mundiales.
En cualquier sistema tributario, es posible trasladar o recaracterizar los ingresos de una manera que reduzca la tributación . Las jurisdicciones a menudo imponen reglas relacionadas con el traslado de ingresos entre partes controladas en común, a menudo denominadas reglas de precios de transferencia . Los sistemas basados en la residencia están sujetos a los intentos de los contribuyentes de diferir el reconocimiento de los ingresos mediante el uso de partes relacionadas. Algunas jurisdicciones imponen reglas que limitan dicho aplazamiento (regímenes "anti-aplazamiento"). El aplazamiento también está específicamente autorizado por algunos gobiernos para fines sociales particulares u otros motivos. Los acuerdos entre gobiernos ( tratados ) a menudo intentan determinar quién debería tener derecho a gravar qué. La mayoría de los tratados tributarios prevén al menos un mecanismo básico para la resolución de disputas entre las partes.
Los sistemas tributarios varían entre los distintos gobiernos, lo que dificulta la generalización. Los detalles se ofrecen a modo de ejemplo y se refieren a gobiernos particulares y no a normas multinacionales ampliamente reconocidas. Se pueden aplicar impuestos sobre distintas medidas de ingresos, incluidas, entre otras, las ganancias netas según los conceptos contables locales (en muchos países, esto se denomina " ganancia "), los ingresos brutos , los márgenes brutos (ventas menos costos de venta) o categorías específicas de ingresos menos categorías específicas de reducciones . A menos que se especifique lo contrario, el término "ingresos" debe interpretarse en sentido amplio.
Las jurisdicciones suelen imponer distintos gravámenes basados en los ingresos a las empresas que a los individuos. Las entidades suelen tributar de manera unificada sobre todos los tipos de ingresos, mientras que los individuos tributan de diferentes maneras según la naturaleza o la fuente de los ingresos. Muchas jurisdicciones imponen impuestos tanto a nivel de entidad como a nivel de propietario sobre uno o más tipos de empresas. [1] Estas jurisdicciones suelen basarse en la legislación societaria de esa jurisdicción o de otras jurisdicciones para determinar si los propietarios de una entidad deben tributar directamente sobre los ingresos de la entidad. Sin embargo, existen notables excepciones, incluidas las normas estadounidenses que caracterizan a las entidades independientemente de su forma jurídica. [2]
Para simplificar la administración o por otros motivos, algunos gobiernos han impuesto regímenes de rentas "presuntadas". Estos regímenes gravan a una determinada clase de contribuyentes de acuerdo con el sistema tributario aplicable a otros contribuyentes, pero sobre la base de un nivel de renta presunto, como si lo recibiera el contribuyente. Pueden surgir disputas sobre qué gravamen es adecuado. Los procedimientos para la resolución de disputas varían ampliamente y las cuestiones de aplicación son mucho más complicadas en el ámbito internacional. La resolución definitiva de una disputa para un contribuyente es abandonar la jurisdicción, tomando todos los bienes que puedan ser embargados. Para los gobiernos, la resolución definitiva puede ser la confiscación de los bienes , el encarcelamiento o la disolución de la entidad.
Pueden existir otras diferencias conceptuales importantes entre los sistemas tributarios, entre ellas, los métodos de determinación y recaudación de impuestos, la evaluación y la autoevaluación; los métodos de imposición de sanciones por infracción; las sanciones exclusivas de los aspectos internacionales del sistema; los mecanismos de aplicación y recaudación de impuestos; y los mecanismos de presentación de informes.
Los países que gravan la renta suelen utilizar uno de dos sistemas: territorial o basado en la residencia. En el sistema territorial, solo se gravan los ingresos locales (los ingresos procedentes de una fuente dentro del país). En el sistema basado en la residencia, los residentes del país pagan impuestos sobre sus ingresos mundiales (locales y extranjeros), mientras que los no residentes pagan impuestos solo sobre sus ingresos locales. Además, un pequeño número de países también gravan los ingresos mundiales de sus ciudadanos no residentes en algunos casos.
Los países con un sistema de tributación basado en la residencia suelen permitir deducciones o créditos por el impuesto que los residentes ya pagan a otros países sobre sus ingresos extranjeros. Muchos países también firman tratados fiscales entre sí para eliminar o reducir la doble imposición . En el caso del impuesto sobre la renta de las empresas, algunos países permiten la exclusión o el aplazamiento de partidas específicas de ingresos extranjeros de la base impositiva.
La siguiente tabla resume la tributación de las rentas locales y extranjeras de las personas físicas, en función de su residencia o ciudadanía en el país. Incluye a todos los estados miembros de las Naciones Unidas y los estados observadores , sus territorios dependientes habitados (la mayoría de los cuales tienen sistemas tributarios separados) y otros países con reconocimiento limitado . En la tabla, la renta incluye cualquier tipo de renta recibida por las personas físicas, como las rentas del trabajo o de la inversión, y sí significa que el país grava al menos uno de estos tipos.
Los regímenes tributarios se clasifican generalmente como basados en la residencia o territoriales. La mayoría de las jurisdicciones gravan los ingresos sobre la base de la residencia. Deben definir "residente" y caracterizar los ingresos de los no residentes. Estas definiciones varían según el país y el tipo de contribuyente, pero generalmente incluyen la ubicación del hogar principal de la persona y el número de días que la persona está físicamente presente en el país. Algunos ejemplos incluyen:
Los sistemas territoriales suelen gravar los ingresos locales independientemente de la residencia del contribuyente. El problema clave que se plantea en este tipo de sistema es la capacidad de evitar la tributación de los ingresos transferibles trasladándolos fuera del país. Esto ha llevado a los gobiernos a promulgar sistemas híbridos para recuperar los ingresos perdidos.
En la gran mayoría de los países, la ciudadanía es completamente irrelevante a efectos tributarios. Muy pocos países gravan los ingresos extranjeros de los ciudadanos no residentes en general:
Eritrea grava los ingresos extranjeros de sus ciudadanos no residentes a una tasa fija reducida del 2% (las tasas del impuesto sobre la renta para los ingresos locales son progresivas del 2 al 30%). [116] [118] Se ha informado de que Eritrea aplica este impuesto a sus ciudadanos en el extranjero mediante la negación de pasaportes, la negación de entrada o salida del país, la confiscación de activos en Eritrea e incluso el acoso a los familiares que viven en Eritrea, hasta que se paga el impuesto. [126] En 2011, el Consejo de Seguridad de las Naciones Unidas aprobó una resolución condenando la recaudación del "impuesto de la diáspora" eritrea . [127] Los gobiernos de Canadá y los Países Bajos expulsaron a diplomáticos eritreos en 2013 y 2018, respectivamente, por recaudar el impuesto. [128] [129] Los parlamentos de Suecia y la Unión Europea también han expresado su intención de prohibir la práctica allí. [130] [131] 
Hungría considera residentes fiscales a todos sus ciudadanos no residentes, excepto a aquellos que poseen otra nacionalidad. Grava los ingresos mundiales de sus ciudadanos no residentes utilizando las mismas tasas impositivas que para los residentes. Sin embargo, no puede gravar los ingresos extranjeros de quienes residen en países que tienen tratados fiscales con Hungría, en función del tipo de ingresos y siempre que se cumplan todos los demás requisitos del tratado, que generalmente infieren residencia legal en un solo país del tratado durante la mayor parte del año. [Nota 11] [119] [133] Los ciudadanos no residentes que no satisfacen estas excepciones tributan de la misma manera que los residentes, a una tasa fija del 15% sobre los ingresos mundiales, además de contribuciones obligatorias de hasta el 18,5% sobre ciertos tipos de ingresos. [5] No existe una deducción mínima o su equivalente en Hungría, lo que significa que todos los ingresos están sujetos a impuestos. Con su tributación basada en la ciudadanía, requisitos de declaración universales y política de no deducción, el régimen fiscal húngaro es único en el mundo. [134]
Myanmar grava los salarios de sus ciudadanos no residentes de la misma manera que los de los residentes, con deducciones y tasas progresivas de hasta el 25%, o sin deducciones y con una tasa fija del 2%, lo que resulte en un impuesto más bajo. También grava sus ingresos extranjeros distintos de los salarios con una tasa fija del 10%. El impuesto pagado a otros países sobre los mismos ingresos puede utilizarse como crédito contra el impuesto aplicado por Myanmar. [135] [136]
Tayikistán considera a todos sus ciudadanos como residentes a efectos fiscales y grava los ingresos mundiales de sus residentes. [120] [121] Sin embargo, no puede gravar los ingresos extranjeros de quienes residen en países que tienen tratados fiscales con Tayikistán. [Nota 12]
Estados Unidos grava los ingresos mundiales de sus ciudadanos no residentes utilizando las mismas tasas impositivas que para los residentes. Para mitigar la doble imposición, los ciudadanos no residentes pueden excluir algunos de sus ingresos extranjeros del trabajo de los impuestos estadounidenses y tomar crédito por el impuesto a la renta pagado a otros países , y aquellos que residen en algunos países con tratados fiscales también pueden excluir algunos tipos de ingresos extranjeros de los impuestos estadounidenses, pero aún deben presentar una declaración de impuestos estadounidenses para reclamar la exclusión o el crédito incluso si no resultan en ninguna obligación tributaria. [138] [139] Los ciudadanos estadounidenses en el extranjero, al igual que los residentes estadounidenses, se definen como "personas estadounidenses" y, por lo tanto, también están sujetos a varios requisitos de informes sobre finanzas extranjeras, como FBAR , FATCA y los formularios 3520, 5471, 8621 y 8938 del IRS. Las sanciones por no presentar estos formularios a tiempo son a menudo mucho más altas que las sanciones por no pagar el impuesto en sí y son mucho más punitivas para los no residentes que para los residentes estadounidenses. [140] [141] [142] [143] [144]Varios países aplican impuestos en función de la ciudadanía en situaciones específicas:
Finlandia sigue gravando a sus ciudadanos que se trasladan de Finlandia a otro país como residentes en Finlandia durante los tres primeros años posteriores a su traslado, a menos que demuestren que ya no tienen vínculos con Finlandia. Después de ese período, ya no se los considera residentes de Finlandia a efectos fiscales. [69]
Francia grava a sus ciudadanos que se trasladan a Mónaco como residentes de Francia, según un tratado firmado entre ambos países en 1963. [9] Sin embargo, quienes han vivido en Mónaco de forma continua desde 1957 o desde su nacimiento, o que también poseen la nacionalidad monegasca, entre otros casos, no están sujetos a impuestos como residentes de Francia. [153]
Italia continúa gravando a sus ciudadanos que se mudan de Italia a un paraíso fiscal [Nota 13] como residentes de Italia, a menos que demuestren que ya no tienen vínculos con Italia. [77]
Japón aplica impuestos sobre sucesiones y donaciones a escala mundial durante un período de diez años a partir de la fecha de finalización de la residencia en Japón. Estos impuestos sobre el patrimonio "retrospectivos" se aplican a los ciudadanos japoneses y a algunos otros residentes anteriores del Japón. [154]
México continúa gravando a sus ciudadanos que se mudan de México a un paraíso fiscal [Nota 14] como residentes de México, durante los primeros cinco años después de mudarse allí. Después de este período, ya no se les considera residentes de México para efectos fiscales. [85]
Los Países Bajos gravan las herencias y los regalos de todo el mundo que dejan sus ciudadanos durante los primeros diez años después de mudarse de los Países Bajos a otro país, como si siguieran siendo residentes del país. [156]
Portugal grava a sus ciudadanos que se trasladan a un paraíso fiscal [Nota 15] como residentes en Portugal durante los primeros cinco años tras su traslado. Después de ese período, ya no se los considera residentes en Portugal a efectos fiscales. [93]
Singapur exige a sus ciudadanos y residentes permanentes nacidos en 1980 o después que paguen las primas de CareShield Life sin importar dónde residan. CareShield Life es un programa de seguro de discapacidad operado por el gobierno . Los solicitantes con discapacidad grave pueden recibir beneficios mensuales en efectivo de por vida. Las primas (impuestos de seguro social) se deben a partir de los 30 años (o la edad de ingreso si es posterior) hasta los 67 años y se reducen o eximen para los ciudadanos singapurenses de bajos ingresos. Si la ciudadanía singapurense o la residencia permanente en Singapur terminan (se pierden o terminan), entonces la cobertura de CareShield Life también termina y no hay reembolsos de primas. [158] Singapur también exige a sus ciudadanos y residentes permanentes que paguen las primas de MediShield Life (seguro básico de hospitalización) sin importar dónde vivan, pero los ciudadanos singapurenses pueden optar por no recibir MediShield Life después de 5 años de residencia en el extranjero. [159]
España sigue gravando a sus ciudadanos que se trasladan desde España a un paraíso fiscal [Nota 16] como residentes en España durante los primeros cinco años tras su traslado. Después de ese período, ya no se les considera residentes en España a efectos fiscales. [104]
Suecia sigue gravando a sus ciudadanos (así como a los extranjeros que hayan vivido allí durante al menos diez años) que se trasladan de Suecia a otro país como residentes de Suecia durante los primeros cinco años posteriores a su traslado, a menos que demuestren que ya no tienen vínculos esenciales con Suecia. Después de ese período, ya no se los considera residentes de Suecia a efectos fiscales. [107]
Turquía grava a sus ciudadanos que residen en el extranjero para trabajar para el gobierno turco o para empresas turcas como residentes de Turquía, pero exime sus ingresos que ya están gravados por el país de origen. [111]Algunos otros países solían gravar los ingresos extranjeros de ciudadanos no residentes, pero han abolido esta práctica:
Rumania solía gravar los ingresos mundiales de sus ciudadanos independientemente de dónde residieran, pero abandonó esta práctica en algún momento entre 1933 y 1954. [161] [162] México solía gravar a sus ciudadanos de la misma manera que a los residentes, sobre la renta mundial. Una nueva ley del impuesto sobre la renta, aprobada en 1980 y en vigor desde 1981, determinaba únicamente la residencia como base para la tributación de la renta mundial. [163] Sin embargo, desde 2006 México grava con base en la ciudadanía en situaciones limitadas (véase más arriba). [164]
Bulgaria solía gravar a sus ciudadanos sobre los ingresos mundiales independientemente de dónde residieran. [165] Una nueva ley de impuesto sobre la renta, aprobada en 1997 y en vigor desde 1998, determinó la residencia como base para la tributación de los ingresos mundiales. [166]
Filipinas solía gravar los ingresos extranjeros de los ciudadanos no residentes con tasas reducidas del 1 al 3% (en ese momento, las tasas del impuesto sobre la renta para los residentes eran del 1 al 35%). [ 167] Abolió esta práctica en un nuevo código de ingresos en 1997, que entró en vigor en 1998. [168]
Vietnam solía gravar a sus ciudadanos de la misma manera que a los residentes, sobre la renta mundial. El país aprobó una ley sobre el impuesto a la renta personal en 2007, que entró en vigor en 2009, eliminando la ciudadanía como criterio para determinar la residencia. [169]En Irán, Irak, Corea del Norte, Filipinas y Arabia Saudita, la ciudadanía es relevante para la tributación de los residentes, pero no para los no residentes.
Existen algunos acuerdos sobre tributación internacional que no se basan en la residencia o la ciudadanía:
El Reino Unido impone un impuesto global sobre la renta a todo aquel que deba préstamos estudiantiles en el Reino Unido . No se trata de préstamos reales, sino de préstamos que se deben devolver mediante un impuesto sobre la renta adicional del 9 %, que se aplica por encima de un determinado umbral de ingresos, hasta que el saldo del préstamo venza en 30 años. La tasa de interés se expresa como una adición punitiva a la tasa de inflación del índice de precios al por menor del Reino Unido ( por ejemplo, RPI + 3 %), por lo que el valor del préstamo no se puede inflar. El préstamo no se puede repudiar mediante una declaración de quiebra. El impuesto sobre la renta se impone independientemente de la ciudadanía o residencia, lo que significa que el HMRC del Reino Unido debe rastrear la ubicación y los ingresos de todos los titulares de préstamos, dondequiera que se encuentren en el mundo, durante varias décadas.Los países no necesariamente utilizan el mismo sistema de tributación para las personas físicas y las empresas. Por ejemplo, Francia utiliza un sistema basado en la residencia para las personas físicas pero un sistema territorial para las empresas [170] , mientras que Singapur hace lo contrario [171] , y Brunei y Mónaco gravan la renta de las empresas pero no la de las personas físicas [172] [173] .
Muchos sistemas prevén exclusiones específicas de los ingresos imponibles (impuestos). Por ejemplo, varios países, en particular los Estados Unidos, Chipre, Luxemburgo, los Países Bajos y España, han promulgado regímenes de sociedades holding que excluyen de los ingresos los dividendos de determinadas filiales extranjeras de las empresas. Estos sistemas generalmente gravan otros tipos de ingresos, como intereses o regalías, de las mismas filiales. También suelen tener requisitos de porcentaje y tiempo de propiedad para calificar para la exclusión. Los Estados Unidos excluyen los dividendos recibidos por empresas estadounidenses de filiales no estadounidenses, así como el 50% de la remesa considerada de ingresos agregados de filiales no estadounidenses que exceda un rendimiento agregado del 10% sobre activos tangibles depreciables. Los Países Bajos ofrecen una "exención de participación" para los dividendos de filiales de empresas holandesas. Los dividendos de todas las filiales holandesas califican automáticamente. Para que califiquen otros dividendos, el accionista o las filiales holandesas deben poseer al menos el 5% y la filial debe estar sujeta a un cierto nivel de impuesto a la renta a nivel local. [174]
Algunos países, como Singapur, [175] permiten el aplazamiento del pago de impuestos sobre la renta extranjera de las sociedades residentes hasta que se remitan al país.
Muchos sistemas tributarios gravan a las personas de una manera y a las entidades que no se consideran fiscalmente transparentes de otra. Las diferencias pueden ser tan simples como las diferencias en las tasas impositivas [ 176] y a menudo están motivadas por preocupaciones exclusivas de las personas o las corporaciones. Por ejemplo, muchos sistemas permiten que la renta imponible de una persona se reduzca mediante una cantidad fija de deducción por otras personas mantenidas por la persona (dependientes). Este concepto no es relevante para las empresas.
Muchos sistemas permiten la transparencia fiscal de ciertas formas de empresa. Por ejemplo, la mayoría de los países gravan a los socios de una sociedad, en lugar de a la sociedad misma, sobre los ingresos de la sociedad. [177] Una característica común de la tributación de la renta es la imposición de un gravamen a ciertas empresas en ciertas formas seguida de un gravamen adicional a los propietarios de la empresa al distribuir dichos ingresos. Por ejemplo, los EE. UU. imponen dos niveles de impuestos a las personas físicas o corporaciones extranjeras que poseen una corporación estadounidense. Primero, la corporación estadounidense está sujeta al impuesto a la renta regular sobre sus ganancias, luego sujeta a un impuesto adicional del 30% sobre los dividendos pagados a los accionistas extranjeros (el impuesto a las ganancias de la sucursal). La corporación extranjera estará sujeta al impuesto a la renta estadounidense sobre sus ingresos efectivamente conectados, y también estará sujeta al impuesto a las ganancias de la sucursal sobre cualquiera de sus ganancias no reinvertidas en los EE. UU. [ cita requerida ] Por lo tanto, muchos países gravan a las corporaciones bajo las reglas del impuesto de sociedades y gravan a los accionistas individuales sobre las distribuciones corporativas. Varios países han intentado (y algunos aún mantienen) intentos de "integración" parcial o total de la tributación de la empresa y del propietario. Cuando existe un sistema de dos niveles pero permite la transparencia fiscal de algunas entidades, las cuestiones de definición se vuelven muy importantes.
La determinación de la fuente de los ingresos es de importancia crítica en un sistema territorial, ya que la fuente a menudo determina si los ingresos están sujetos a impuestos o no. Por ejemplo, Hong Kong no grava a los residentes sobre los ingresos por dividendos recibidos de una empresa no hongkonesa. [178] La fuente de los ingresos también es importante en los sistemas de residencia que otorgan créditos por impuestos de otras jurisdicciones. Dicho crédito a menudo está limitado por la jurisdicción o por el impuesto local sobre los ingresos generales de otras jurisdicciones.
La fuente de ingresos es donde se considera que surgen los ingresos bajo el sistema tributario relevante. La manera de determinar la fuente de ingresos generalmente depende de la naturaleza de los ingresos. Los ingresos por la prestación de servicios (por ejemplo, salarios) generalmente se consideran que surgen donde se prestan los servicios. [179] Los ingresos por financiamiento (por ejemplo, intereses, dividendos) generalmente se consideran que surgen donde reside el usuario del financiamiento. [180] [ cita requerida ] Los ingresos relacionados con el uso de bienes tangibles (por ejemplo, alquileres) generalmente se consideran que surgen donde se encuentra la propiedad. [181] [ cita requerida ] Los ingresos relacionados con el uso de bienes intangibles (por ejemplo, regalías) generalmente se consideran que surgen donde se utiliza la propiedad. Las ganancias por la venta de bienes inmuebles generalmente se consideran que surgen donde se encuentra la propiedad.
Las ganancias por la venta de bienes personales tangibles se calculan de manera diferente en distintas jurisdicciones. En Estados Unidos, se tratan estas ganancias de tres maneras distintas: a) la ganancia por la venta de inventarios adquiridos se calcula en función del lugar donde se transfiere el título de propiedad de los bienes; [182] b) la ganancia por la venta de inventarios producidos por la persona (o ciertas personas relacionadas) se calcula en un 50 % en función del traspaso del título de propiedad y en un 50 % en función de la ubicación de la producción y de ciertos activos; [183] c) otras ganancias se calculan en función de la residencia del vendedor. [184]
En casos específicos, el sistema tributario puede diferir para diferentes categorías de individuos. Los fallecidos que son ciudadanos estadounidenses y extranjeros residentes están sujetos al impuesto sobre sucesiones por todos sus bienes, dondequiera que estén situados. Los extranjeros no residentes están sujetos al impuesto sobre sucesiones solo por la parte del patrimonio bruto que en el momento de la muerte se encuentra en los EE. UU. Otra distinción significativa entre los ciudadanos estadounidenses/RA y los NRA está en las exenciones permitidas para calcular la obligación tributaria. [185]
Cuando las diferentes caracterizaciones de un elemento de renta pueden dar lugar a diferentes resultados fiscales, es necesario determinar la caracterización. Algunos sistemas tienen normas para resolver cuestiones de caracterización, pero en muchos casos la resolución requiere intervención judicial. [186] Cabe señalar que algunos sistemas que permiten un crédito por impuestos extranjeros obtienen la renta por referencia a la legislación extranjera. [187]
Algunas jurisdicciones gravan los ingresos netos según lo determinado bajo los conceptos de contabilidad financiera de esa jurisdicción, con pocas modificaciones, si es que hay alguna. [ cita requerida ] Otras jurisdicciones determinan los ingresos imponibles sin tener en cuenta los ingresos informados en los estados financieros . [188] Algunas jurisdicciones calculan los ingresos imponibles por referencia a los ingresos de los estados financieros con categorías específicas de ajustes, que pueden ser significativos. [189]
Una jurisdicción que se basa en los ingresos de los estados financieros tiende a confiar en el criterio de los contadores locales para determinar los ingresos según los principios contables aceptados localmente. A menudo, dichas jurisdicciones exigen que los estados financieros sean auditados por contadores registrados que deben opinar al respecto. [190] Algunas jurisdicciones amplían los requisitos de auditoría para incluir la opinión sobre cuestiones fiscales como los precios de transferencia . [ cita requerida ] Las jurisdicciones que no se basan en los ingresos de los estados financieros deben intentar definir los principios de reconocimiento de ingresos y gastos , recuperación de costos de activos , correspondencia y otros conceptos dentro de la legislación fiscal. Estas cuestiones de definición pueden llegar a ser muy complejas. Algunas jurisdicciones que siguen este enfoque también exigen a los contribuyentes comerciales que proporcionen una conciliación de los ingresos de los estados financieros y los ingresos imponibles. [191]
Los sistemas que permiten la deducción fiscal de los gastos al calcular el ingreso gravable deben establecer reglas para asignar dichos gastos entre clases de ingresos. Dichas clases pueden ser gravables o no gravables, o pueden estar relacionadas con cálculos de créditos por impuestos de otros sistemas (impuestos extranjeros). Un sistema que no establece tales reglas está sujeto a manipulación por parte de los contribuyentes potenciales. La forma de asignación de los gastos varía. Las reglas de los EE. UU. establecen la asignación de un gasto a una clase de ingresos si el gasto se relaciona directamente con dicha clase, y la distribución de un gasto relacionado con múltiples clases. Se establecen reglas específicas para ciertas categorías de gastos más fungibles, como los intereses. [192] Por su naturaleza, las reglas para la asignación y distribución de gastos pueden volverse complejas. Pueden incorporar principios de contabilidad de costos o de contabilidad de sucursales, [192] o pueden definir nuevos principios.
La mayoría de las jurisdicciones prevén que los ingresos imponibles se puedan reducir con los importes gastados en concepto de intereses sobre préstamos. Por el contrario, la mayoría no prevén desgravaciones fiscales para las distribuciones a los propietarios. [193] Por tanto, una empresa se ve motivada a financiar sus filiales mediante préstamos en lugar de capital . Muchas jurisdicciones han adoptado normas de "capitalización delgada" para limitar dichos cargos. Diversos enfoques incluyen limitar la deducibilidad de los gastos de intereses a una parte del flujo de caja , [194] no permitir los gastos de intereses sobre la deuda que superen una determinada proporción, [ cita requerida ] y otros mecanismos.
La organización o reorganización de partes de una empresa multinacional suele dar lugar a hechos que, en ausencia de normas que establezcan lo contrario, pueden ser gravables en un sistema determinado. La mayoría de los sistemas contienen normas que impiden el reconocimiento de ingresos o pérdidas derivados de ciertos tipos de hechos de ese tipo. En su forma más simple, la aportación de activos empresariales a una empresa filial puede, en determinadas circunstancias, considerarse un hecho no gravable. [195] Las normas sobre estructuración y reestructuración tienden a ser muy complejas.
Los sistemas que gravan los ingresos provenientes de fuera de la jurisdicción del sistema tienden a establecer un crédito o compensación unilateral por los impuestos pagados a otras jurisdicciones. Estos impuestos de otras jurisdicciones generalmente se denominan dentro del sistema impuestos "extranjeros". Los tratados fiscales a menudo exigen este crédito. Un crédito por impuestos extranjeros está sujeto a manipulación por parte de los planificadores si no existen límites, o si estos son débiles, para dicho crédito. Generalmente, el crédito se limita al menos al impuesto dentro del sistema que el contribuyente pagaría por los ingresos provenientes de fuera de la jurisdicción. [196] El crédito puede estar limitado por categoría de ingresos, [197] por otra jurisdicción o país, en función de una tasa impositiva efectiva , o de otra manera. Cuando el crédito por impuestos extranjeros está limitado, dicha limitación puede implicar el cálculo de los ingresos imponibles de otras jurisdicciones. Dichos cálculos tienden a depender en gran medida de la fuente de ingresos y de las reglas de asignación de gastos del sistema. [198]
Muchas jurisdicciones exigen que las personas que pagan cantidades a no residentes recauden el impuesto adeudado por un no residente con respecto a ciertos ingresos reteniendo dicho impuesto de dichos pagos y remitiéndolo al gobierno. [199] Estos gravámenes se conocen generalmente como impuestos de retención. Estos requisitos se inducen debido a las posibles dificultades en la recaudación del impuesto a los no residentes. Los impuestos de retención se imponen a menudo a tasas diferentes de las tasas de impuesto sobre la renta vigentes. [200] Además, la tasa de retención puede variar según el tipo de ingreso o el tipo de receptor. [201] [202] Generalmente, los impuestos de retención se reducen o eliminan en virtud de los tratados de impuestos sobre la renta (véase más adelante). Generalmente, los impuestos de retención se imponen sobre el monto bruto de los ingresos, sin reducir los gastos. [203] Este tipo de imposición proporciona una gran simplicidad de administración, pero también puede reducir la conciencia del contribuyente sobre el monto de impuesto que se está recaudando. [204]
Existen tratados fiscales entre muchos países de forma bilateral para evitar la doble imposición ( impuestos aplicados dos veces sobre el mismo ingreso , beneficio , plusvalía , herencia u otro elemento). En algunos países también se conocen como acuerdos de doble imposición, tratados de doble imposición o acuerdos de intercambio de información fiscal (TIEA).
La mayoría de los países desarrollados tienen un gran número de tratados fiscales, mientras que los países en desarrollo están menos representados en la red mundial de tratados fiscales. [206] El Reino Unido tiene tratados con más de 110 países y territorios. Estados Unidos tiene tratados con 56 países (a febrero de 2007). Los tratados fiscales tienden a no existir, o a ser de aplicación limitada, cuando una de las partes considera a la otra como un paraíso fiscal . Hay una serie de tratados fiscales modelo publicados por varios organismos nacionales e internacionales, como las Naciones Unidas y la OCDE . [207]
Los tratados tienden a establecer tasas reducidas de impuestos sobre dividendos , intereses y regalías . Tienden a imponer límites a cada país del tratado para gravar las ganancias comerciales, permitiendo la tributación solo en presencia de un establecimiento permanente en el país. [208] Los tratados tienden a imponer límites a la tributación de salarios y otros ingresos por la prestación de servicios. También tienden a tener cláusulas de "desempate" para resolver conflictos entre las reglas de residencia. Casi todos los tratados tienen al menos mecanismos esqueléticos para resolver disputas, generalmente negociados entre la sección de "autoridad competente" de la autoridad tributaria de cada país.
Los sistemas de residencia pueden prever que los residentes no estén sujetos a impuestos sobre los ingresos obtenidos fuera de la jurisdicción hasta que dichos ingresos se remitan a la jurisdicción. [209] Los contribuyentes en dichos sistemas tienen incentivos significativos para trasladar los ingresos fuera de sus fronteras. Dependiendo de las reglas del sistema, el traslado puede ocurrir modificando la ubicación de las actividades que generan ingresos o trasladando los ingresos a empresas separadas propiedad del contribuyente. La mayoría de los sistemas de residencia han evitado las reglas que permiten diferir los ingresos obtenidos fuera de sus fronteras sin trasladarlos a una empresa subsidiaria debido al potencial de manipulación de dichas reglas. Cuando los propietarios de una empresa tributan por separado de la empresa, los ingresos transferibles pueden trasladarse de un contribuyente a una empresa subsidiaria para lograr el aplazamiento o la eliminación del impuesto. Dichos sistemas tienden a tener reglas para limitar dicho aplazamiento a través de corporaciones extranjeras controladas . Los países han utilizado varios enfoques diferentes para sus reglas antiaplazamiento. [210]
En los Estados Unidos, las normas establecen que los accionistas estadounidenses de una Corporación Extranjera Controlada (CFC) deben incluir sus acciones de ingresos o inversiones de E&P por parte de la CFC en propiedades estadounidenses. [211] Los accionistas estadounidenses son personas estadounidenses que poseen el 10% o más (después de la aplicación de complejas normas de atribución de propiedad) de una corporación extranjera. Dichas personas pueden incluir individuos, corporaciones, sociedades, fideicomisos, patrimonios y otras personas jurídicas. Una CFC es una corporación extranjera que es propiedad de accionistas estadounidenses en más del 50%. Estos ingresos incluyen varias categorías de ingresos transferibles, incluida la mayoría de los ingresos por inversiones, ciertos ingresos por reventa y ciertos ingresos por servicios. Se aplican ciertas excepciones, incluida la exclusión de los ingresos de la Subparte F de los ingresos de la CFC sujetos a una tasa impositiva extranjera efectiva del 90% o más de la tasa impositiva máxima de los EE. UU . [211]
El Reino Unido establece que una empresa británica está sujeta actualmente a impuestos sobre los ingresos de sus filiales controladas gestionadas y controladas fuera del Reino Unido que están sujetas a impuestos extranjeros "bajos". [212] Se considera que un impuesto bajo es el impuesto real de menos de tres cuartas partes del impuesto británico correspondiente que se adeudaría sobre los ingresos determinados según los principios del Reino Unido. Surgen complejidades al calcular el impuesto británico correspondiente. Además, existen ciertas excepciones que pueden permitir el aplazamiento, incluida una "lista blanca" de países permitidos y una política de distribución del 90% de las ganancias de la empresa controlada. Además, la prohibición del aplazamiento no se aplica cuando no hay un motivo de evasión fiscal. [213]
Las normas en Alemania establecen que un accionista alemán, ya sea individual o corporativo, de una corporación extranjera puede estar sujeto al impuesto alemán vigente sobre determinados ingresos pasivos recibidos por la corporación extranjera. Esta disposición se aplica si la corporación extranjera está gravada con menos del 25 % de los ingresos pasivos, según se define. [ cita requerida ] Japón y algunos otros países han seguido un enfoque de " lista negra ", en el que los ingresos de las filiales en países identificados como paraísos fiscales están sujetos al impuesto vigente para el accionista. Suecia ha adoptado una " lista blanca " de países en los que se pueden organizar filiales de modo que el accionista no esté sujeto al impuesto vigente.
La fijación del importe de los cargos entre partes relacionadas se conoce comúnmente como fijación de precios de transferencia. Muchas jurisdicciones se han vuelto sensibles a la posibilidad de que los beneficios se trasladen con la fijación de precios de transferencia y han adoptado normas que regulan la fijación o comprobación de precios o la concesión de deducciones o la inclusión de ingresos en las transacciones entre partes relacionadas. Muchas jurisdicciones han adoptado normas de fijación de precios de transferencia muy similares en líneas generales. La OCDE ha adoptado (sujeta a reservas de países específicos) directrices bastante completas. [214] Estas directrices han sido adoptadas con pocas modificaciones por muchos países. [215] Cabe destacar que Estados Unidos y Canadá han adoptado normas que se apartan en algunos aspectos materiales de las directrices de la OCDE, generalmente al establecer normas más detalladas.
Principio de plena competencia : Un concepto clave de la mayoría de las normas de precios de transferencia es que los precios cobrados entre empresas relacionadas deben ser los que se cobrarían entre partes no relacionadas que negocian en condiciones de plena competencia. La mayoría de los conjuntos de normas prescriben métodos para comprobar si los precios cobrados deben considerarse que cumplen este criterio. Dichas normas generalmente implican la comparación de transacciones entre partes relacionadas con transacciones similares de partes no relacionadas (precios o transacciones comparables). Se pueden permitir varios sustitutos para dichas transacciones. La mayoría de las directrices permiten los siguientes métodos para comprobar los precios: precios de transacciones no controladas comparables, precios de reventa basados en márgenes comparables, costo más un margen y un método de rentabilidad empresarial.
Los esquemas de evasión fiscal , que son el uso legal de reglas para reducir impuestos, pueden aprovecharse de jurisdicciones con impuestos bajos o nulos, conocidas como paraísos fiscales . Por ejemplo, las personas pueden trasladar sus inversiones o su residencia, y las corporaciones pueden trasladar sus sedes, a jurisdicciones con entornos fiscales más favorables. En jurisdicciones donde el movimiento corporativo ha sido restringido por la legislación, puede ser necesario reincorporarse a una compañía con impuestos bajos revirtiendo una fusión con una corporación extranjera ("inversión" similar a una fusión inversa ). Además, los precios de transferencia pueden permitir la "eliminación de ganancias", ya que las ganancias se atribuyen a subsidiarias en jurisdicciones con impuestos bajos. [216]
La Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) ha propuesto una solución de dos pilares para abordar los esquemas de evasión fiscal utilizados por las corporaciones multinacionales . El primer pilar se centra principalmente en la reasignación de ganancias a donde se han generado, y solo se aplicaría a unos pocos cientos de las empresas más grandes del mundo. Como resultado, se estima que los derechos impositivos sobre más de 125 mil millones de euros se reasignarían a jurisdicciones de mercado. [217] El segundo pilar es el impuesto mínimo global , que introduciría una tasa impositiva mínima del 15% sobre los ingresos globales de las corporaciones multinacionales, incluidas sus subsidiarias. Se aplicaría a todas las corporaciones multinacionales con ingresos anuales consolidados de al menos 750 millones de euros y se espera que genere alrededor de 150 mil millones de euros en impuestos. [218] A partir de 2024, la solución de dos pilares de la OCDE fue aceptada por 140 jurisdicciones, pero solo 33 la implementarían de inmediato. [218] Uno de los países que más se abstienen de implementar el impuesto es Estados Unidos, que se opone a algunos aspectos del impuesto mínimo global y favorece su propuesta del impuesto Global Intangible Low-Taxed Income (GILTI). El GILTI implica una tasa impositiva mínima de alrededor del 10% y está más orientado a activos intangibles como patentes y propiedad intelectual. [219]
Los esquemas de evasión fiscal , que son el intento ilegal de reducir los impuestos, generalmente a través de la omisión deliberada o la presentación de informes incorrectos, también pueden aprovecharse de los paraísos fiscales con poca o ninguna información financiera. Estos esquemas se convirtieron en un problema importante para los gobiernos de todo el mundo durante la recesión de 2008. Las respuestas a este problema comenzaron cuando Estados Unidos introdujo la Ley de Cumplimiento Tributario de Cuentas Extranjeras (FATCA) en 2010, y se ampliaron en gran medida con el Estándar Común de Informes (CRS) de la OCDE, un nuevo sistema internacional para el intercambio automático de información fiscal, al que se han comprometido alrededor de 100 jurisdicciones. Para algunos contribuyentes, el CRS ya está "activo"; para otros es inminente. El objetivo de este intercambio mundial de información fiscal es la transparencia fiscal, y ha despertado preocupaciones sobre la privacidad y las violaciones de datos debido al gran volumen de información que se debe intercambiar. [220] [221]
La Planificación Mundial Ampliada es un elemento de la tributación internacional creado a raíz de las directivas fiscales de las autoridades fiscales gubernamentales después de la recesión mundial que comenzó en 2008. En su núcleo se encuentra una póliza de seguro de vida de colocación privada correctamente construida que permite a los contribuyentes utilizar el marco regulatorio del seguro de vida para estructurar sus activos . Estos activos pueden estar ubicados en cualquier parte del mundo y, al mismo tiempo, pueden cumplir con las normas de las autoridades fiscales de todo el mundo. La Planificación Mundial Ampliada también brinda protección de activos y beneficios de privacidad que se establecen en los seis principios de la Planificación Mundial Ampliada. [ cita requerida ]