Helvering v. Bruun , 309 US 461 (1940), fue un caso de impuesto a la renta ante la Corte Suprema de los Estados Unidos . Es notable (y por lo tanto aparece con frecuencia en los libros de casos de las facultades de derecho) por sostener que, según la sección 22(a) de la Ley de Ingresos de 1932, los ingresos no necesitan ser en forma de efectivo para ser gravables. La ganancia puede producirse como resultado del intercambio de propiedad, el pago de la deuda del contribuyente, el alivio de una obligación u otra ganancia obtenida a partir de la finalización de una transacción. [1]
Un propietario recuperó la posesión de un terreno de un inquilino que había incumplido sus obligaciones en el decimoctavo año de un contrato de arrendamiento de 99 años . Durante el transcurso del contrato de arrendamiento, el inquilino había demolido un edificio antiguo (en el que la base ajustada del propietario era ahora de $12,811.43) y había construido uno nuevo (cuyo valor era ahora de $64,245.68). El contrato de arrendamiento había especificado que el propietario no estaba obligado a compensar al inquilino por estas mejoras.
El gobierno argumentó que, tras la recuperación de la posesión , el propietario obtuvo una ganancia de 51.434,25 dólares. El propietario argumentó que no se había realizado la venta de la propiedad porque no se había producido ninguna transacción y porque la mejora de la propiedad que generó la ganancia no era "separable" del capital original del propietario.
El tribunal falló a favor del gobierno: según la Ley de Ingresos de 1932, el valor de las mejoras fue obtenido por el contribuyente como ingreso en el año en el que ocurrió la pérdida.
El Tribunal observó que el contribuyente recibió las mejoras "como resultado de una transacción comercial", a saber, el arrendamiento de la tierra del contribuyente. Para el reconocimiento de la ganancia no era necesario que las mejoras fueran separables de la tierra. Todo lo que había que demostrar era que el contribuyente había adquirido activos valiosos de su arrendamiento a cambio del uso de su propiedad. El medio de intercambio -ya fuera en efectivo o en especie, y si se disponía de forma separada o se "adjuntaba"- era irrelevante en lo que respecta al criterio de realización. En efecto, las mejoras representaban una renta, o más bien un pago en lugar de una renta, que era gravable para el propietario independientemente de la forma en que se recibiera. [2]
La "separación" no es necesaria para la realización:
Para el reconocimiento de la ganancia imponible no es necesario que el interesado pueda separar de su capital original la mejora que la generó. Si así fuera, no podría surgir ningún ingreso del intercambio de bienes, mientras que dicha ganancia siempre se ha reconocido como ganancia imponible realizada.
El Tribunal añadió que, si bien no toda ganancia económica se "realiza" a efectos tributarios, la realización no exige que la ganancia económica sea en "efectivo derivado de la venta de un activo". La realización también puede surgir de un intercambio de bienes; de la condonación de deudas; o de otras transacciones que generen ganancias, por ejemplo, al recibir un activo con un valor aumentado en una transacción, incluso cuando no se produce la separación (es decir, incluso cuando "la ganancia es una parte del valor de la propiedad recibida por el contribuyente en la transacción").
El Congreso anuló el efecto de la sección 22 de la Ley de Ingresos de 1932 (según la interpretación del Tribunal en Bruun ) al promulgar la Ley de Ingresos de 1942, cuya sección 115 incluía una enmienda de la sección 22 del Código de Ingresos Internos de 1939. [3] El efecto de esa enmienda al Código de 1939 se trasladó a las secciones 109 y 1019 del Código de Ingresos Internos de 1954 (ahora el Código de Ingresos Internos de 1986). La sección 109 excluye, de los ingresos de un arrendador, el valor de las mejoras del arrendamiento realizadas al finalizar un arrendamiento. La sección 1019 niega al arrendador un aumento en la base para los ingresos así excluidos. Estas disposiciones anulan la proposición anunciada en Bruun , de que la recuperación de un activo con un valor mejorado de una transacción con otra parte da como resultado el reconocimiento de un ingreso bruto.
El objetivo de la Ley de Ingresos de 1942 era liberar a los arrendadores, que de repente se veían enfrentados a grandes obligaciones tributarias, de la necesidad de conseguir efectivo a toda prisa, en un momento en que el mercado inmobiliario estaba tocando fondo. Un efecto secundario involuntario de los medios elegidos (permitir que los ingresos corrientes se aplazaran a un período posterior) fue reducir absolutamente la obligación tributaria del arrendador, al posponer la realización de cualquier mejora en la venta de la propiedad. [4]
¿La construcción de mejoras en los inmuebles arrendados representa una “entrada” a la riqueza? Si es así, ¿se “realiza claramente”? Y si es así, ¿cuándo se produce esa realización? Se pueden dar cuatro respuestas posibles. [5]
- 1. Alquiler prepagado: incluya, como alquiler al comienzo del contrato de arrendamiento, el valor actual (por ejemplo, $50 000) del valor que se prevé que tendrá la mejora al final del contrato de arrendamiento (por ejemplo, $200 000). Cuando el propietario rescinda el contrato de arrendamiento y recupere la propiedad, este valor actual ($50 000) también será la base del contribuyente para la mejora.
- 2. Alquiler prorrateado: Nuevamente, considere el valor anticipado de la mejora ($200,000) como alquiler; sin embargo, en lugar de incluir su valor descontado actual ($50,000) en el Año 1, distribuya su realización anualmente durante el plazo del contrato de arrendamiento (por ejemplo, $10,000 al año durante 20 años). Cuando el propietario rescinda el contrato de arrendamiento y recupere la propiedad, este valor anticipado [final] de la mejora ($200,000) también sería la base del contribuyente para la mejora.
- 3. Alquiler pospago: Nuevamente, considere el valor anticipado de la mejora ($200,000) como alquiler, pero posponga la realización hasta la terminación del contrato de arrendamiento. Nuevamente, cuando el propietario rescinda el contrato de arrendamiento y recupere la propiedad, este valor anticipado [final] de la mejora ($200,000) también sería la base del contribuyente para la mejora.
- Esta fue la alternativa finalmente aprobada en Bruun. Tiene la ventaja (sobre las alternativas 1 y 2) de no requerir una predicción del valor futuro de la mejora.
- 4. No pagar alquiler en absoluto: considere la mejora como una plusvalía no realizada de la propiedad. No grave su valor como "renta" en ningún momento. Sin nada que incluir como ingreso, la base del arrendador para la mejora al finalizar el contrato de arrendamiento sería cero.
- Ésta fue la alternativa que el contribuyente alegó sin éxito en el caso Bruun.
- Esta era también la posición sostenida en los casos anteriores a Bruun. En estos casos se sostenía que dicha ganancia debía considerarse no realizada hasta que se vendiera toda la propiedad en efectivo. Esto se debía a que la mejora estaba físicamente "fusionada" con el terreno: no podía separarse y disponerse de ella por separado del terreno, no era "transportable ni desmontable" a menos que se derribara y se desechara.
- Esta es también la ley actual, según los §§109 y 1019, que anuló el caso Bruun .
